18/12/2014 02:40:45 PM

Bài viết

Bài viết - Các kỹ thuật cơ bản sử dụng trong kiểm toán BCTC - TS Phan Thanh Hải

CÁC KỸ THUẬT CƠ BẢN SỬ DỤNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

Kiểm toán là công việc liên quan đến việc đi thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán, làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến của KTV hành nghề, DN kiểm toán trên báo cáo kiểm toán. Việc vận dụng các kỹ thuật để tiến hành việc thu thập các bằng chứng đóng vai trò quyết định đến chất lượng của cuộc kiểm toán và phụ thuộc rất nhiều vào tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Bài viết sau đây giới thiệu với người đọc một số các kỹ thuật thu thập bằng chứng cơ bản áp dụng trong một cuộc kiểm toán BCTC.

1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê)

Kiểm tra vật chất là quá trình kiểm kê tại chỗ hoặc tham gia kiểm kê các loại tài sản của đơn vị khách hàng.

Kiểm ra vật chất thường được áp dụng đối với tài sản có dạng vật chất cụ thể như: hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, nhưng nó cũng được vận dụng cho quá trình kiểm tra các giấy tờ thanh toán có giá trị, chẳng hạn như khi một trái phiếu lập ra chưa được ký thì nó là một chứng từ, sau khi ký thì nó là một tài sản và khi đã thanh toán thì nó lại là một chứng từ, do đó khi nó là một tài sản thì có thể áp dụng kỹ thuật kiểm tra vật chất

Ưu điểm và hạn chế của kỹ thuật :

Ưu điểm:

- Cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất, vì kiểm kê là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản, mang tính khách quan.

- Cách thực hiện kỹ thuật này đơn giãn, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán.

Hạn chế:

- Đối với một tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng, máy móc thiết bị ... thì kỹ thuật kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản, không cho biết quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó, chẳng hạn tài sản có thể hiện hữu nhưng lại là tài sản thuê ngoài ...

- Đối với hàng hoá, nguyên vật liệu tồn kho, kiểm tra vật chất chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về số lượng, còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, phương pháp đánh giá đúng hay sai thì chưa thể hiện.

Do vậy kiểm ra vậy chất cần đi kèm với bằng chứng khác để chứng minh quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó.

2. Lấy xác nhận

Lấy xác nhận là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba độc lập cung cấp để xác minh tính chính xác của các thông tin trên báo cáo tài chính.

Phương pháp này được áp dụng hầu như trong tất cả các cuộc kiểm toán. Các đối tượng mà kiểm toán viên thường gửi thư xác nhận có thể được khái quát trong bảng sau:

Đối tượng

Nơi xác nhận

Tài sản

1.     Tiền gửi ngân hàng

2.     Khoản phải thu

3.     HTK gửi ở đại lý

Ngân hàng

Khách nợ

Đại lý

Công nợ

1.     Khoản phải trả

2.     Trả trước của khách hàng

Chủ nợ

Khách hàng

Các xác nhận có được sử dụng hay không là tuỳ thuộc vào nhu cầu về độ tin cậy của khoản mục đang kiểm toán. Nói chung, các xác nhận không được dùng để xác minh các nghiệp vụ kinh tế cụ thể giữa khách hàng với các bên hữu quan, thí dụ như nghiệp vụ bán hàng vì KTV có thể sử dụng chứng từ cho mục đích này. Tương tự, các xác nhận ít khi được dùng trong kiểm toán việc ghi sổ các nghiệp vụ phát sinh vì chúng có thể được xác minh đầy đủ bằng thủ tục xác minh tài liệu và qua kiểm tra vật chất.

Trong các đối tượng cần xác nhận ở trên thì khoản phải thu được coi là đối tượng cần phải thực hiện (gửi thư xác nhận) trong mọi cuộc kiểm toán và trong điều kiện khả thi. Qui định này do AICPA  (Học viện kế toán viên công chứng Hoa Kỳ - American Institute of Certified Public Accountants) đề ra vì khoản phải thu thường đại diện cho một số dư đáng kể trên báo cáo tài chính và các xác nhận là một kiểu mẫu bằng chứng có độ tin cậy cao về chúng.

            Yêu cầu của công việc xác nhận:

            - Thông tin cần phải được xác nhận theo yêu cầu của kiểm toán viên.

            - Sự xác nhận phải được thực hiện bằng văn bản (Thư xác nhận).

            - Sự độc lập của người xác nhận thông tin.

            - Kiểm toán viên phải kiểm soát được toàn bộ quá trình thu thập “Thư xác nhận”.

Hình thức lấy xác nhận:

Có 2 hình thức: xác nhận phủ định và xác nhận khẳng định.

            - Xác nhận phủ định: Kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi nếu có sai khác giữa thực tế với thông tin kiểm toán viên nhờ xác nhận.

            - Xác nhận khẳng định: Kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi cho tất cả các thư xác nhận dù thực tế có trùng khớp với thông tin mà kiểm toán viên quan tâm hay không. Hình thức này do đó đảm bảo tin cậy hơn cho kỹ thuật xác nhận, nhưng chi phí cũng cao hơn. Vì thế tuỳ theo mức độ hệ trọng của thông tin mà kiểm toán viên sẽ lựa chọn hình thứ phù hợp.

 Ưu điểm và hạn chế:

Ưu điểm:

Bằng chứng thu được có độ tin cậy cao nếu kiểm toán viên thực hiện đúng qui trình và đảm bảo các yêu cầu trên. Nếu khách hàng kiểm soát khâu chuẩn bị các xác nhận, thực hiện việc gửi đi hoặc nhận về các bản trả lời, KTV sẽ bị mất quyền kiểm soát và cùng với nó là tính độc lập. Như vậy độ tin cậy của bằng chứng cũng bị giảm xuống.

Hạn chế:

Chi phí thực thi khá lớn và do đó phạm vi áp dụng tương đối giới hạn, nhất là khi đơn vị được kiểm toán có quy mô lớn, quan hệ rộng, đa quốc gia. Hơn nữa kiểm toán viên cũng cần quan tâm đến khả năng các xác nhận của bên thứ ba đã qua sự dàn xếp trước của đối tượng được kiểm toán.

3 Xác minh tài liệu

Xác minh tài liệu là quá trình xem xét, kiểm tra đối chiếu các chứng từ, sổ sách có liên quan sẵn có trong đơn vị để chứng minh một thông tin trên báo cáo tài chính.

            Chứng từ được KTV xen xét, kiểm tra là cac sổ sách, chứng từ ... mà công ty khách hàng sử dụng để cung cấp thông tin cho quản lý. Vì từng nghiệp vụ kinh tế ở công ty khách hàng thường được chứng minh bởi ít nhất một chứng từ nên luôn có sẵn một khối lượng lớn loại bằng chứng này. Thí dụ, với nghiệp vụ bán hàng thì sẽ có một hoá đơn bàn hàng (liên 3), với nghiệp vụ xuất kho vật tư dùng vào sản xuất thì có phiếu xuất kho, hoặc một chứng từ vận chuyển chứng minh cho nghiệp vụ bán hàng đã được giao cho khách hàng và căn cứ để tính cước vận chuyển, ...

            Trong quá trình xác minh (xem xét và kiểm tra), KTV cần phân biệt toàn bộ chứng từ của công ty khách hàng thành hai loại: Chứng từ nội bộ và Chứng từ bên ngoài. Chứng từ nội bộ là chứng từ được lập và sử dụng trong phạm vi của công ty khách hàng mà không cung cấp ra bên ngoài (khách mua hàng hoặc người cung ứng). Thí dụ như bảng chấm công, các báo cáo nhập kho, ... Chứng từ bên ngoài là chứng từ do một đơn vị nào đó ở bên ngoài công ty khách hàng lập (đơn vị bên ngoài có thể là một bên của nghiệp vụ kinh tế đang được phản ánh trên chứng từ) và đang lưu trữ tại công ty khách hàng. Thí dụ như hoá đơn của người cung ứng, các phiếu nợ phải trả đã thanh toán. Chứng từ bên ngoài cũng bao gồm những chứng từ do công ty khách hàng lập hiện đang lưu trữ tại công ty khách hàng và cũng đang có tại một đơn vị bên ngoài công ty khách hàng. Thí dụ như hoá đơn bán hàng. Những chứng từ khác như séc đã thanh toán, khởi đầu từ công ty khách hàng, đi ra bên ngoài rồi cuối cùng quay trở lại công ty khách hàng.

            Việc phận biệt chứng từ nội bộ và chứng từ bên ngoài sẽ giúp KTV nhận định về độ tin cậy của chứng từ đó. Nếu là chứng từ nội bộ thì phải xem xét nó có được tạo ra và xử lý trong một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu hay không? Chứng từ nội bộ được tạo ra và xử lý trong điều kiện của hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém sẽ cấu thành những bằng chứng ít tin cậy. Còn với chứng từ bên ngoài, do nó được lưu trữ cả tại công ty khách hàng và đối tác bên ngoài nên có dấu hiệu cho thấy thông tin trên chứng từ đã có sự nhất trí của cả hai bên, do đó chứng từ bên ngoài được đánh giá là những bằng chứng đáng tin cậy hơn các chứng từ nội bộ.

            Khi sử dụng kỹ thuật này, kiểm toán viên cần phân biệt quá trình kiểm tra vật chất về tài sản như: tiền mặt, trái phiếu có giá ... với quá trình kiểm tra các chứng từ như phiếu chi đã thanh toán, chứng từ bán hàng ... Nếu tài liệu được kiểm toán là một hoá đơn mua hàng, không có giá trị thanh toán như tiền thì bằng chứng đó là một tài liệu chứng minh. Đối với trái phiếu, khi chưa được ký, nó là một chứng từ, sau khi được ký, nó là một tài sản, sau khi thanh toá, nó là một chứng từ. Kỹ thuật kiểm tra vật chất áp dụng đối với trái phiếu khi nó là một tài sản, kỹ thuật kiểm tra tài liệu áp dụng khi nó là một chứng từ.

            Phương pháp này được áp dụng đối với: hoá đơn bán hàng, phiếu nhập kho, xuất kho, hoá đơn vận tải, sổ kế toán ...

            Cách thức tiến hành: có 2 cách. Thứ nhất, từ một kết luận có trước, kiểm toán viên thu thập tài liệu làm cơ sở cho kết luận cần được khẳng định. Ví dụ, kiểm toán viên kiểm tra các tài liệu, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu tài sản. Thứ hai, kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh đến khi vào sổ sách. Quá trình này có thể tiến hành theo hai hướng: Từ chứng từ gốc lên sổ sách khi muốn chứng minh rằng nghiệp vụ phát sinh đã được ghi sổ đầy đủ; từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc khi muốn chứng minh về tính có thật của các nghiệp vụ được ghi sổ.

 Ưu điểm và hạn chế:

Ưu điểm:

Kỹ thuật kiểm tra tài liệu tương đối thuận tiện do tài liệu thường là có sẵn, chi phí để thu thập bằng chứng cũng ít hơn các kỹ thuật khác.

Hạn chế:

-Độ tin cậy của tài liệu minh chứng phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng (hay sự độc lập của tài liệu so với đơn vị được kiểm toán);

- Các tài liệu cung cấp có thể đã bị sửa chữa, giả mạo làm mất tính khách quan nên cần có sự kiểm tra, xác minh bằng phương pháp  kỹ thuật khác.

4 Quan sát

Quan sát là phương pháp được sử dụng để đánh giá một thực trạng hay một hoạt động của đơn vị được kiểm toán bằng các giác quan

Ví dụ, kiểm toán viên có thể đi quan sát đơn vị được kiểm toán để có ấn tượng chung về máy móc thiết bị của đơn vị, quan sát tính cũ mới cũng như sự vận hành của máy móc, nhìn các nhân viên thực thi các nhiệm vụ kế toán để xác định liệu người được giao trách nhiệm có hoàn thành nhiệm vụ đó hay không.

Ưu điểm và hạn chế:

Ưu điểm:

-Kỹ thuật này rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán;

- Bằng chứng thu được đáng tin cậy.

Hạn chế:

Tuy bằng chứng thu được là đáng tin cậy nhưng bản thân bằng chứng thu được từ kỹ thuật quan sát chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần đi kèm với kỹ thuật khác, bởi kỹ thuật này chỉ cung cấp bằng chứng về phương pháp thực thi công việc ở thời điểm quan sát, không chắc chắn có được thực hiện ở các thời điểm khác hay không.

5 Phỏng vấn

Phỏng vấn là quá trình kiểm toán viên thu thập thông tin bằng văn bản hay bằng lời nói qua việc thẩm vấn những người hiểu biết về vấn đề kiểm toán viên quan tâm.

Ví dụ, thẩm vấn khách hàng về những qui định kiểm soát nội bộ, hoặc hỏi nhân viên về sự hoạt động của những qui chế này.

Qui trình thu thập bằng chứng qua phỏng vấn bao gồm 3 giai đoạn:

- Lập kế hoạch phỏng vấn: kiểm toán viên phải xác định được mục đích, đối tượng và nội dung cần phỏng vấn, thời gian và địa điểm phỏng vấn.

- Thực hiện phỏng vấn: kiểm toán viên giới thiệu lý do cuộc phỏng vấn, trao đổi về những trọng điểm đã xác định. Khi phỏng vấn, kiểm toán viên có thể dùng hai loại câu hỏi cơ bản là câu hỏi “đóng” hoặc câu hỏi “mở”.

Câu hỏi “đóng” giới hạn câu trả lời của người được phỏng vấn, được sử dụng khi kiểm toán viên muốn xác nhận một vấn đề đã nghe hay đã biết. Loại câu hỏi này thường có các cụm từ “có hay không”, “Tôi biết rằng ...”

Câu hỏi “mở” giúp kiểm toán viên thu được câu trả lời chi tiết và đầy đủ, được sử dụng khi kiểm toán viên muốn thu thập thêm thông tin. Loại câu hỏi này thường có các cụm từ “thế nào?”, “Cái gì?”, “Tại sao?” ...

- Kết thúc phỏng vấn: kiểm toán viên cần đưa ra kết luận trên cơ sở thông tin đã thu tập được. Tuy nhiên, kiểm toán viên cũng cần lưu ý đến tính khách quan và sự hiểu biết của người được phỏng vấn để có kết luận xác đáng về bằng chứng thu thập được.

Ưu điểm và hạn chế:

Ưu điểm:

Giúp kiểm toán viên thu thập được những bằng chứng chưa có nhằm thu thập những thông tin phản hồi để củng cố luận cứ của kiểm toán viên.

Hạn chế:

Độ tin cậy của bằng chứng không cao do đối tượng được phỏng vấn là người của đơn vị được kiểm toán nên thiếu tính khách quan; chất lượng của bằng chứng cũng phụ thuộc vào trình độ và sự hiểu biết của người được hỏi. Do đó, bằng chứng thu được nên được dùng để củng cố cho các bằng chứng khác, hay để thu thập các thông tin phản hồi.

6 Kỹ thuật tính toán

Kỹ thuật tính toán là quá trình kiểm toán viên kiểm tra tính chính xác về mặt số học của việc tính toán và ghi sổ.

Ví dụ, đối với kiểm tra việc tính toán, kiểm toán viên xem xét tính chính xác (bằng cách tính lại) các hóa đơn, phiếu nhập - xuất kho, số liệu hàng tồn kho, tính toán lại chi phí khấu hao, giá thành, các khoản dự phòng, thuế, số tổng cộng trên sổ chi tiết và sổ cái, ... Đối với tính chính xác của việc ghi sổ, kiểm toán viên đối chiếu các chứng từ có liên quan để xem cùng một thông tin được phản ánh như nhau trên các chứng từ khác nhau, ở những nơi khác nhau.

Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần tuý về mặt số học, không chú ý đến sự phù hợp của phương pháp tính được sử dụng. Do đó, kỹ thuật này thường được sử dụng cùng với các kỹ thuật khác như kiểm tra tài liệu, kiểm tra vật chất, phân tích, ... trong quá trình thu thập bằng chứng.

Ưu điểm và hạn chế:

Ưu điểm:

Kỹ thuật này cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao xét về mặt số học.

Hạn chế:

Các phép tính và phân bổ đôi khi khá phức tạp, tốn thời gian, đặc biệt khi đơn vị được kiểm toán có qui mô lớn, loại hình kinh doanh da dạng, luồng tiền ra vào lớn ... Trong trường hợp đó, để thực hiện kỹ thuật này kiểm toán viên cần được trang bị máy tính.

7 Phân tích

Phân tích là quá trình so sánh, đối chiếu, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư trên tài khoản. Các mối quan hệ bao gồm quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài chính với các thông tin phi tài chính.

Trong kiểm toán tài chính, người ta thường sử dụng ba kỹ thuật phân tích sau: kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất.

Kiểm tra tính hợp lý: thường bao gồm những so sánh cơ bản như: so sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán,... Từ kết quả so sánh, việc điều ra những sai khác lớn giữa số thực tế và số kế hoạch sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót trong báo cáo tài chính hoặc các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị. Kiểm tra hợp lý cũng có thể được sử dụng để so sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và các chỉ tiêu bình quân trong ngành hoặc so sánh số liệu của đơn vị kiểm toán với kết quả dự kiến của kiểm toán viên.

Phân tích xu hướng: là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản hay nghiệp vụ. Phân tích xu hướng thường được kiểm toán viên sử dụng qua so ssánh thông tin tài chính kỳ này với các thông tin tài chính kỳ trước hay so sánh thông tin tài chính giữa các tháng trong kỳ hoặc so sánh số dư (số phát sinh) của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ, nhằm phát hiện những biến động bất thường để tập trung kiểm tra và xem xét.

Phân tích tỷ suất:là cách thức so sánh những số dư tài khoản hoặc những loại hình nghiệp vụ. Phân tích tỷ suất cũng giúp so sánh tính hợp lý về tình hình tài chính của đơn vị này với một đơn vị khác trong cùng ngành hoặc với ngành đó.

Trong ba loại hình phân tích nêu trên, kiểm tra tính hợp lý sử dụng kết hợp các dữ liệu hoạt động, dữ liệu tài chính và được lập ra để kiểm tra sự tương ứng giữa hai loại dữ liệu này. Do dó mức độ chính xác hay tính tin cậy của bằng chứng thu thập được khi kiểm tra hợp lý được xem là cao nhất. Phân tích tỷ suất được dựa trên mối quan hệ giữa các báo cáo khác nhau có mối liên quan nên việc phân tích các tỷ suất cũng có thể cung cấp thông tin có giá trị. Phân tích xu hướng được xem là cung cấp dữ liệu có độ tin cậy thấp nhất vì kỹ thuật này thường dùng nhiều vào việc xem xét dữ liệu năm trước.

Ưu điểm và hạn chế:

Ưu điểm:

Tương đối đơn giãn, có hiệu quả cao vì ít tốn thời gian, chi phí cho kiểm toán thấp mà vẫn có thể cung cấp bằng chứng về sự đồng bộ, chính xác và có giá trị về mặt kế toán; giúp kiểm toán viên đánh giá được tổng thể không bị sa vào các nghiệp vụ cụ thể. Thủ tục phân tích do đó được sử dụng trong tất cả các giai đoạn của của qui trình kiểm toán và được xem là rất hữu ích.

Hạn chế:

- Do mối quan hệ bản chất giữa các chỉ tiêu được so sánh nên việc phân tích sẽ không có ý nghĩa nếu các chỉ tiêu không có mối liên hệ với nhau. Ngoài ra, phương pháp này chỉ áp dụng đối với các chỉ tiêu đồng nhất về nội dung và phương pháp tính.

- Đối với những khoản mục hay chỉ tiêu trọng yếu, kiểm toán viên không thể chỉ sử dụng kỹ thuật phân tích đơn thuần mà cần kết hợp với các kỹ thuật khác để tìm được bằng chứng thích hợp.

- Trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém, cần thận trọng trong phân tích và nên kết hợp với nhiều kỹ thuật khác.

- Đánh giá chênh lệch khi phân tích sẽ sai lầm nếu kiểm toán viên thiếu hiểu biết vè những mức chuẩn ngành kinh doanh của đơn vị được kiểm toán.

---------------------

Tài liệu tham khảo :

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500

 

» Các tin khác: