17/01/2023 04:44:25 PM
Bài viết
Bài viết - ThS. Nguyễn Thị Khánh Vân - CÁC KHÁI NIỆM LIÊN QUAN VÀ CÁCH PHÂN LOẠI TRONG KẾ TOÁN CÔNG CỤ TÀI CHÍNH PHÁI SINH
CÁC KHÁI NIỆM LIÊN QUAN VÀ CÁCH PHÂN LOẠI TRONG KẾ TOÁN CÔNG CỤ TÀI CHÍNH PHÁI SINH

Nguyễn Thị Khánh Vân

Một phần không thể tách rời trong hoạt động giao dịch đối với công cụ tài chính phái sinh đó chính là kế toán công cụ tài chính phái sinh. Sự cần thiết cho việc tạo lập các quy định liên quan đến kế toán công cụ tài chính phái sinh nhằm hỗ trợ cho các đối tượng sử dụng thông tin biết được lợi ích của việc sử dụng các công cụ tài chính phái sinh, đồng thời để đảm bảo chất lượng cũng như tăng cường độ tin cậy của thông tin kế toán liên quan trực tiếp đến công cụ tài chính phái sinh đòi hỏi người làm công tác kế toán cần hiểu đúng và phân loại các công cụ tài chính phù hợp. Bài viết tập trung làm rõ các khái niệm và cách phân loại các công cụ tài chính có liên quan.

1. Các khái niệm liên quan

Khái niệm giá trị hợp lý:

+ Theo IFRS 13.BC29, định nghĩa giá trị hợp lý là giá trị có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc một nghĩa vụ cần được thanh toán, giữa các bên có đầy đủ nhận thức, sẵn sàng trong một giao dịch mua và bán, tham gia trên thị trường tại một ngày định giá; còn IFRS 13.9 định nghĩa giá trị hợp lý là giá có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc nghĩa vụ cần được thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả, trong một giao dịch mua bán có trật tự, giữa các bên tham gia thị trường tại một ngày định giá. Định nghĩa về giá trị hợp lý trong IFRS 13 được hiểu là giá đầu ra (IFRS 13. BC 36)

+ Giá trị hợp lý là giá trị được xác định phù hợp với giá thị trường, có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc chuyển nhượng một khoản nợ phải trả tại thời điểm xác định giá trị (khoản 6 điều 3 Luật kế toán số 88).

+ Giá trị hợp lý là giá trị mà một tài sản có thể được trao đổi, hoặc một khoản nợ phải trả có thể được thanh toán giữa các bên có đầy đủ hiểu biết, mong muốn giao dịch, trong một giao dịch trao đổi ngang giá (khoản 14 điều 3 Thông tư 210).

▪ Thị trường được xác định là thị trường tập trung hay còn gọi là thị trường chính thức hay thị trường thuận lợi nhất, là thị trường mà doanh nghiệp có thể tham gia các giao dịch còn gọi là sàn giao dịch (IFRS 13, 16, 17)

Tại Việt Nam, các thuật ngữ, khái niệm được giải thích tại IAS 32 cũng được quy định tại thông tư 210/2009/TT-BTC ngày 06/11/2009.

Khái niệm công cụ tài chính phái sinh

▪ Công cụ tài chính phái sinh là công cụ tài chính hoặc hợp đồng khác trong phạm vi của IAS 39, hoặc IFRS 9 bao gồm đồng thời cả 3 đặc điểm:

- Có giá trị thay đổi tương ứng với sự thay đổi của lãi suất, giá công cụ tài chính, giá hàng hóa, tỷ giá hối đoái, chỉ số giá, chỉ số lãi suất, mức xếp hạng tín dụng, chỉ số tín dụng hay một biến số cụ thể khác, nếu là biến số phi tài chính thì biến số đó không phải là riêng biệt đối với một bên đối tác của hợp đồng (còn gọi là biến số cơ sở - underlying);

- Không yêu cầu khoản đầu tư thuần ban đầu hoặc khoản đầu tư thuần ban đầu nhỏ hơn nhiều so với loại hợp đồng khác khi cả hai cùng được kỳ vọng có chỉsố thị trường thay đổi giống nhau; và (iii) Được thanh toán trong tương lai (IAS 39.9, IFRS 9 Appendix A).

▪ Công cụ phái sinh gắn kèm (embedded derivatives) là một bộ phận của một hợp đồng phức hợp bao gồm một tài sản cơ sở phi phái sinh. Công cụ phái sinh gắn kèm có dòng tiền thay đổi tương tự như một công cụ phái sinh độc lập. Công cụ phái sinh gắn kèm khiến cho một số hoặc toàn bộ dòng tiền, mà đáng lẽ thu được theo hợp đồng, bị thay đổi theo một mức lãi suất nhất định, theo giá công cụ tài chính, giá hàng hóa, tỷ giá hối đoái, chỉ số giá hoặc lãi suất, xếp hạng tín dụng hoặc chỉ số xếp hạng tín dụng, hoặc chỉ số khác, trong trường hợp một chỉ số phi tài chính là chỉ số không xác định riêng cho một bên tham gia hợp đồng. Một công cụ phái sinh mà được gắn kèm với một công cụ tài chính nhưng lại có thể chuyển nhượng độc lập theo hợp đồng mà không phụ thuộc vào công cụ tài chính đó hoặc có một bên đối tác riêng, sẽ không được coi là một công cụ phái sinh gắn kèm mà được coi là một công cụ tài chính riêng biệt (IAS 39.10, IFRS 9.4.3.1)

Khái niệm hợp đồng công cụ tài chính phái sinh

Theo IAS 32. AG15-19, CCTCPS gồm các hợp đồng: kỳ hạn, quyền chọn, tương lai, hoán đổi. Cụ thể:

Khái niệm hợp đồng kỳ hạn (IAS 39.B.9, IFRS 9.B.9)

Hợp đồng kỳ hạn là một thỏa thuận ràng buộc mang tính pháp giữa hai bên để mua hoặc bán một số tài sản, nghĩa vụ phải trả hoặc công cụ tài chính nhất định vào một thời điểm xác định trong tương lai với mức giá thỏa thuận giữa các bên tại ngày giao dịch.

Khái niệm hợp đồng tương lai (IAS 39.B.10, IFRS 9.B.10)

Hợp đồng tương lai là một biến thể của hợp đồng kỳ hạn, khác nhau chủ yếu ở đó hợp đồng được tiêu chuNn hóa và giao dịch theo trao đổi.

Khái niệm hợp đồng quyền chọn (IAS 39.AG11, IFRS 9.BA.3)

Hợp đồng quyền chọn là loại hợp đồng cho phép người nắm giữ quyền (không phải nghĩa vụ) để mua hay bán một tài sản xác định (tài sản cơ sở) với một mức giá xác định vào một khoảng thời gian xác định hoặc thời điểm xác định trong tương lai. Tại thời điểm xác định trong tương lai, người mua quyền có thể thực hiện hoặc không thực hiện quyền mua hay quyền bán tài sản cơ sở. Thời điểm để xác định ngày trong tương lai gọi là ngày đáo hạn, thời gian từ ngày thực hiện hợp đồng đến ngày thanh toán hợp đồng được gọi là kỳ hạn của hợp đồng quyền chọn, mức giá xác định áp dụng trong ngày đáo hạn được gọi là giá thực hiện.

Khái niệm hợp đồng hoán đổi (IAS 39.B.9, IFRS 9.B.9)

Hợp đồng hoán đổi là một thỏa thuận riêng mang tính pháp lý giữa hai bên để trao đổi một số tài sản hoặc nghĩa vụ phải trả trong một khoảng thời gian cụ thể với mức lãi suất, tỷ giá hối đoái hoặc giá cả nhất định được quy định trong hợp đồng, nhưng không được niêm yết trên sàn giao dịch. Do đó, các bên trong hợp đồng có thể phải gánh chịu những rủi ro nhất định do quyền lợi và nghĩa vụ theo hợp đồng không được đảm bảo bởi sàn giao dịch.

Nhằm khuyến khích sử dụng chứng khoán phái sinh và phát triển thị trường chứng khoán phái sinh, tại Việt N am, chính phủ quy định và hướng dẫn tại điều 3 của N ghị định 42/2015/N Đ-CP ngày 05/05/2015, về các hợp đồng phái sinh. Tuy nhiên, các thuật ngữ này chỉ giải thích cho các hợp đồng phái sinh là chứng khoán phái sinh.

2. Chuẩn mực kế toán quốc tế và các văn bản hướng dẫn của Việt Nam liên quan đến kế toán công cụ tài chính phái sinh

Bản thân CCTCPS thuộc công cụ tài chính nên sẽ tuân theo những nguyên tắc kế toán chung của công cụ tài chính. Do đó, tác giả trình bày trực tiếp vào phần kế toán công cụ tài chính phái sinh.

Các chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan đến kế toán CCTCPS gồm có:

- IAS 32: Công cụ tài chính - Trình bày

- IAS 39: Công cụ tài chính - Ghi nhận và đo lường

- IFRS 7: Công cụ tài chính - Thuyết minh (Công bố)

- IFRS 9: Công cụ tài chính (Hiệu lực ngày 01/01/2018 - Thay thế IAS 39).

Tại Việt Nam, Bộ Tài chính ban hành Thông tư 210/2009/TT-BTC ngày 06/11/2009 hướng dẫn áp dụng Chuẩnn mực kế toán quốc tế về trình bày BCTC và thuyết minh thông tin đối với công cụ tài chính. Do đó, một số nội dung khác theo IAS 39 và IFRS 9, chưa được đề cập.

Nội dung cơ bản của kế toán CCTCPS sẽ được trình bày theo thứ tự: (i) phân loại, (ii) ghi nhận và dừng ghi nhận, (iii) đo lường, (iv) trình bày, và (v) thuyết minh.

3. Phân loại công cụ tài chính phái sinh

Theo IAS 39/IFRS 9, CCTCPS được phân loại theo nhiều cách:

▪ Phân loại theo cơ chế thực hiện hợp đồng có 4 loại: hợp đồng kỳ hạn, hợp
đồng tương lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi.

▪ Phân loại theo biến số cơ sở: công cụ phái sinh ngoại tệ, công cụ phái sinh vàng, công cụ phái sinh hàng hóa, công cụ phái sinh tiền tệ, công cụ phái sinh lãi suất, công cụ phái sinh tín dụng, công cụ phái sinh chứng khoán,…

▪ Phân loại theo tính độc lập của hợp đồng có 2 loại: công cụ phái sinh độc lập, công cụ phái sinh gắn kèm (embedded derivatives)

▪ Phân loại theo tính phức tạp của hợp đồng có 2 loại: công cụ phái sinh nền tảng (4 loại: hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi) và công cụ phái sinh hiện đại (sự kết hợp các công cụ phái sinh nền tảng với nhau như: quyền chọn tương lai trái phiếu,…)

▪ Phân loại theo quyền hay nghĩa vụ của chủ thể nắm giữ hợp đồng phái sinh có 2 loại: tài sản tài chính phái sinh, nợ phải trả tài chính phái sinh.

· Phân loại công cụ tài chính phái sinh là tài sản tài chính.

Theo IFRS 9.4.1.1, tài sản tài chính phái sinh được đo lường theo nguyên giá phân bổ, hoặc theo giá trị hợp lý, việc phân loại này căn cứ vào: (i) Mô hình kinh doanh của doanh nghiệp trong quản trị tài sản tài chính, và (ii) Đặc trưng các luồng tiền trong hợp đồng đối với tài sản tài chính.

o Đối với tài sản tài chính phái sinh đo lường theo nguyên giá phân bổ (IFRS 9.4.1.2) nếu đáp ứng đủ 2 điều kiện: (i) nắm giữ nhằm mục đích thu về các luồng tiền theo hợp đồng, và (ii) Tiền gốc và lãi của tài sản tài chính được thanh toán vào một ngày đã xác định và lãi tính trên tiền gốc chưa thanh toán.

o Đối với tài sản tài chính phái sinh đo lường theo giá trị hợp lý (IFRS 9.4.1.2) được ghi nhận vào kết quả kinh doanh (fair value through profit or loss – FVTPL).

· Phân loại công cụ tài chính phái sinh là nợ phải trả tài chính phái sinh.

Tất cả nợ phải trả tài chính phái sinh đo lường theo giá trị hợp lý thông qua lãi/lỗ. Tại thời điểm ghi nhận ban đầu và tại thời điểm lập báo cáo, DN buộc đo lường theo giá trị hợp lý thông qua lãi/lỗ (IFRS 9.4.2.1).

▪ Công cụ phái sinh gắn kèm (IFRS 9.4.3)

· CCTCPS gắn kèm thuộc quyền chọn chuyển đổi vốn CSH, giá trị CCTCPS gắn kèm được phân loại là công cụ vốn CSH.

· CCTCPS gắn kèm không thuộc phần vốn CSH (như hợp đồng quyền chọn bán) thì giá trị CCTCPS gắn kèm được phân loại là nợ phải trả.

Tài liệu tham khảo

1.Chuẩn mực kế toán Việt N am số 01 – ChuNn mực chung

2. Chuẩn mực kế toán Việt N am số 10 – Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái

3. Chuẩn mực kế toán Việt N am số 21 – Trình bày báo cáo tài chính

4. Chuẩn mực kế toán Việt N am số 22– Trình bày bổ sung báo cáo tài chính của các ngân hang và tổ chức tài chính tương tự 5. Công văn số 7404/2006/N HN N – KTTC ngày 29/08/2006: hướng dẫn hạch toánkế toán nghiệp vụ phái sinh tiền tệ

5. Luật Kế toán Việt N am số 88/2015/QH13 ngày 20/11/2015

6. Thông tư 210/2009/TT – BTC ngày 6/11/2009: hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thông tin đối với công cụ tài chính.

7. Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014: Hướng dẫn Chế độ kế toán Doanh nghiệp

8. International Accounting Standards 32: Financial Instruments – Presentation

9. International Accounting Standards 39: Financial Instruments - Recognition and Measurement

10. International Financial Reporting Standard 13: Fair Value Measurement

11. International Financial Reporting Standard 7: Financial Instruments – Disclosure

12. International Financial Reporting Standard 9: Financial Instruments

» Danh sách Tập tin đính kèm:

» Tin mới nhất:

» Các tin khác: